泰和泰研析丨2022年度涉税刑案不起诉决定大数据分析（143份样本）

近期我所合伙人薛载华律师团队对公诉机关发布的危害税收征管罪项下，143个不起诉决定书进行分析，从涉及罪名、地区分布、不起诉原因类型、主体类型、量刑情节、行业分布、主要事实等进行分析，以期为企业争取审查起诉阶段不起诉处理结果提供指引。

一

大数据分析

检索路径：威科先行信息库-检察文书-不起诉决定书-破坏社会主义市场经济秩序罪-危害税收征管罪-2022年度

样本数量：143份不起诉决定书

一、罪名分布

143份不起诉决定书共涉及危害税收征管罪项下7个罪名，其中虚开增值税专用发票罪占比最高，有85份不起诉决定，占据全部不起诉决书的59.4%；虚开发票罪共计32份不起诉决定。持有伪造的发票罪在本次检索分析中共计22份文书，该22份文书均为甘肃兰州相关检察机关发布，行为人通过微信、QQ联系购买伪造的空白航空运输行程单，在空白运输行程单上打印信息并出售给旅客。逃税罪有1份文书，案件行为方式为典型的销售货物后账外收款偷逃税款，案涉税额82万余元，起诉书未披露被不起诉人在行政程序中是否未接受处理、处罚而被移送，但因有补缴税款、滞纳金及罚款情况而不予起诉。

二、地区分布

在地区分布中，虽然甘肃以29份不起诉决定书位列第一，但主要是由于第一部分我们列示的罪名中，甘肃省兰州市检察机关公布了22例伪造航空运单案例，除去该项因素，公示不起诉决定书数量最高的省份为山东省（山东高院也有两则如实代开经指令再审后改判无罪的案例），其后依次是江西、贵州、河北、安徽、四川等省份，而经济发达的广东仅有3例，浙江仅有1例。结合我们代理案件经验来看，广东、浙江审理虚开案件的数量占比是较高的，但不起诉案例公示较少，值得关注。

三、不起诉原因类型

在143份不起诉决定书中，有1份为未达到起诉标准，虚开普通发票47万余元；有12份为存疑不起诉，公诉机关经审查认为，侦查机关认定的犯罪事实不清、证据不足，不符合起诉条件，或认为现有证据不能证明行为人参与实施了虚开行为，主观上具有骗取税款故意，主要引用《刑事诉讼法》第175条第4款：对于二次补充侦查的案件，人民检察院仍然认为证据不足，不符合起诉条件的，应当作出不起诉的决定。值得关注的是，在12起存疑不诉案例中，最高涉嫌虚开税款数额为1116万，另有3例为294万。其余130份不起诉决定书均为犯罪情节轻微，主要引用《刑事诉讼法》第177条第2款：对于犯罪情节轻微，依照刑法规定不需要判处刑罚或者免除刑罚的，人民检察院可以作出不起诉决定。

四、虚开类案件税额

在85个虚开专票不起诉案例中，税额50万以下的有71件，占比84%，250万以上税额有6件。其中，有4例为存疑不起诉，相关文书重点说理情况我们在后文列示分析。在虚开普票不起诉的案例中，虚开票面价税合计金额在50万元以下的依然有4件，在1000万元以上的有5件，这也反映出虚开发票罪在审查起诉、包括审判阶段，在情节轻重及量刑档位的对应上，相对来讲随意性更大，对新旧涉税犯罪追诉标准中虚开普票定罪量刑方面的变化我们也将在后文专门分析。

五、被不起诉主体

在117份虚开专票、虚开发票的不起诉决定书中，其中列明公司作为不起诉主体的有9份，其余为公司相关责任人员及介绍人、个体户等自然人犯罪主体。其中，企业实控人占比最高，在不起诉书中被列为企业主、实际经营人或任总经理职位；其他占比较高的还包括建筑施工领域的项目经理、挂靠人等，为列支农民工工资等劳务费用支出，既非开票方也非受票方，而是联系从其他单位代开增值税专用发票或普通发票至建筑施工企业。有4份文书中，被不起诉人为企业财务、财务副总、财务负责人。

六、虚开行为类型

 在117份虚开专票、虚开普通发票不起诉决定书中，让他人为自己虚开发票，即属于受票方的数量为105份，开票方被不予起诉的数量为5份，其余7份为介绍他人虚开。这一数据也反映出，受票方一般而言有真实货物/服务购进，但因为源头无票受票方让他人为自己虚开，相对而言，主观恶性较小，如有实体经营业务，获得不起诉决定的概率相对开票方来讲更高。

七、虚开行业分布

对全部不起诉案例涉及行业进行分析发现，涵盖了建筑施工、运输服务、煤炭、电子材料、纺织服装、医药、石化、零售业、商贸、制造等各个行业，因相当一部分不起诉决定书对案情描述较为简单，故我们仅列示如下能够准确统计行业的数据。其中：工程施工、建筑领域，为支取劳务费而虚开发票的不起诉案件数量最高，有27件，其次是运输服务行业，有13件。这也反映出行业源头因存在农民工、个体司机等经营主体，源头无票导致的开票链条断裂依然是虚开高发的主因。未来，以下因素将一定程度缓解源头无票困境，包括税务机关将进一步加大对自然人税收征管体系建设、个体工商户工商登记及税务登记办理进一步简化、赋予大型网络平台委托代征资质、小规模纳税人减税降费政策等等，对源头无票导致的有货虚开，从源头治理，助力企业用票合规。

八、量刑情节

 在造成税款损失的虚开案件中，对受票方来讲，补缴税款依然是获得不起诉决定的主要依据，而对介绍人来讲则主要体现为退缴违法所得。自首、认罪认罚无论是在不起诉决定中，还是最终的有罪判决中，作为不起诉/量刑情节出现频次较高。侦查阶段公安机关办案过程中，如果有较为明确线索认定企业是空壳虚开，一般会直接采取上门拘传的强制措施；对于前期侦查线索显示有实体经营的受票方，则一般会通过电话通知到案的方式，为实体企业家保留自首减档情节。

二

重要问题分析

一、开受票方、介绍人是否构成犯罪应分别独立判断，同一案中开票方被定罪的，不能直接作为认定受票方构罪依据，反之亦然

在143例不起诉决定书中，最值得关注的典型案例为山西宁武县检察院发布的3则《不起诉决定书》，此前我们也专门撰文对相关文书进行分析，以下从文章行文完整性角度，着重分析以下内容：

（一）开票方相关责任人、介绍人2017年均被判构成虚开罪

准格尔旗公沟煤炭有限责任公司主营煤炭生产与销售。赵某与刘某合伙经营公沟煤炭直销处（行业称信息部）。2012年12月至2013年10月，赵某及刘某通过介绍人田某、郭某介绍，分别以山西能源产业集团朔州公司等5家公司委托代理人的名义，联系从公沟公司取得发票。

合同流向：赵某以该5家公司名义与公沟公司签订《煤炭买卖合同》，上述5家公司向赵某提供授权书、营业执照、煤炭经营资格证等资料；

资金流向：赵某及刘某通过联系人田某、郭某将扣除约定费用后的资金转入上述公司指定账户，上述公司通过对公账户将货款支付给公沟公司，并记账；

发票流向：公沟公司为上述5家公司分别开具相应发票，并有《销售结算单》，增值税专用发票记录，发票分别由相应受票方抵扣税款；

货物流向：票货分离，票开至5家公司，煤炭由赵某及刘某私下销售。

在2017年，上述赵某、刘某及介绍人均被判处虚开增值税专用发票罪，并认定为从犯，相关虚开线索下发至山西3家公司所属侦查机关。

（二）稽查报告认定3家受票方票、账、货、款相符，不构成虚开，公诉机关不起诉

在本案审查起诉阶段，稽查局向检察院提交《3家受票方涉嫌虚开增值税专用发票定性意见》，意见明确：稽查局对3家受票方原煤购进数量、煤款结算情况、购进煤炭支出运费情况、购进业务形成情况、购进煤炭后的货物销售流向、接受发票等六个方面进行调查核实，认定3家受票方从公沟公司购进原煤业务真实存在，不存在内蒙古鄂尔多斯市国家税务局稽查局认定的增值税进项税额虚抵的情况。

启示：开、受票方、介绍人是否构成虚开，三方责任均应独立判定，尽管虚开增值税专用发票为对合犯，但行为人主观上是否有虚开故意，开票方是否存在被蒙蔽利用、受票方是否存在有实货而让他人代开情形等对定罪量刑均有影响。如本案中开票方交付给信息部刘某等人的提货单上，显示的也是受票方公司名称，对信息部刘某等人私下销售货物、票货分离不知情，故开票方也不构成虚开犯罪。由此，审查起诉阶段、侦查阶段应当厘清事实，辩护人、企业均应明确己方责任，积极主动与办案机关沟通，打破对开、受、介绍人做相同责任认定的办案思维惯性。

二、有3则不起诉决定中明确提及六稳六保意见、保护民营企业发展，1则合规整改

有3则案例在认为犯罪情节轻微之外，不起诉决定书提及：为贯彻宽严相济刑事政策，结合当前“六稳”“六保”工作要求及国家保护民营企业发展精神，为释放司法善意，帮助企业减负松绑，服务保障民营企业平稳发展，促进小微民营企业遵纪守法规范经营，为地方经济发展和就业做出贡献。

在审查起诉环节，企业可以争取作合规不起诉，如果未以合规不起诉结案的，企业有实体经营、保护民营企业经营等，也是审查起诉阶段公诉机关考虑不予起诉的重要依据，殊途同归。

三、有14则不起诉决定中明确提及，受票方有真实货物/服务采购而代开发票

尽管各地对如实代开是否构成虚开犯罪并未形成统一的司法共识，如果企业确有实体经营，例如第一部分数据分析中，建筑施工领域、运输服务领域，检察机关、侦查机关对企业虚开发票动因都进行了审查，相关企业责任人应当也提交了证据证明真实运输服务、货物采购的发生。因此，有真实货物交易下的代开情况，可能在侦查阶段未能被转税务处理，但依然会被侦查机关、公诉机关作为重要的判定行为人主观恶性程度的重要参考，故企业有真实经营但因开票链条断裂的虚开发票情形，应当通过梳理支付货款/运费的银行流水、入库单、运输单、磅码单等证据，争取不起诉结果。当然，从结果上来看，受票企业即便有真实的货物服务采购，也都补缴了增值税，可能还存在补缴企业所得税风险，故未来应当更加注重敦促源头代开发票的积极性。

四、企业应注重保留账簿凭证资料，必要时反向审计争取存疑不起诉

虚开增值税专用发票罪的认定，从证据层面，需要完成主客观证据的收集印证，其中，侦查机关比较依赖的证据类型，一类为税务稽查报告、税务机关绘制的资金回流统计表等，一类即为委托第三方会计师事务所出具的审计报告。

在侦查及审查起诉阶段，企业应当注重留存企业账簿凭证资料及电子数据账的备份，避免因账簿资料全部被扣押查封，而无法独立委托第三方进行审计。实践中，想要推翻控方出具的审计报告，最直接的方式是通过办案机关提交重新审计、鉴定申请，但大概率不会通过，即使律师发现了审计报告的致命伤，重新鉴定也可以从程序上进行完善。因此，无论是企业还是辩护人，对审计报告、稽查报告的质证，都应该回归到实体认定上，即对客观性的质证上，单打合法性效果甚微。此时，如果要打破控方审计报告结论唯一性，一方面如前引山西案例，通过企业所属税局稽查局出具稽查报告，推翻虚开认定结论，但该种方式目前为止，我们也只发现这一件；另一方面较为有效的方式，是企业直接委托第三方进行审计，但企业应当注重保留账簿资料的复印件，独立委托审计，打破律师执业中涉及的刑事证据不能交给第三方的限制，以此打破审计报告类证据的唯一性，争取存疑不起诉结果。

五、虚开发票罪最新立案标准有变化

2022年4月，最高检、公安部联合发布了修改后的《关于公安机关管辖的刑事案件立案追诉标准的规定（二）》，其中虚开发票罪的立案追诉标准变化较大。在虚开发票罪相关不起诉案例中，仍有部分案例涉及开票票面金额低于50万元，有1例为47万，最终公诉机关以未达刑事立案标准不予起诉，我们对新旧立案标准列示如下：

实务中，许多经营主体对虚开增值税专用发票罪的严重性认识充分，但却忽视了虚开普通发票同样可能构成刑事犯罪。实际上，虚开普票不起诉案例、刑事判决案例数量也较高，位列危害税收征管罪名中第二位，企业也应关注因虚开发票导致的刑事责任、行政违法责任风险。

本文转载自“理税”公众号平台，作者为我所合伙人薛载华律师，於建冬律师。

薛载华  律师

合伙人

业务领域：税务稽查应对、税务行政复议/诉讼、涉税刑事辩护、并购重组涉税审查

於建冬 律师

业务领域：税务稽查应对、税务行政复议/诉讼、涉税刑事辩护、并购重组涉税审查

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