华商原创 ▎个人转让股权的相关税务问题解析

郑天河石荣英华商律师 2023-08-25

前言

笔者在经办股权投资法律尽职调查项目以及IPO项目时，经常遇到目标公司或发行人的个人股东进行股权转让时股权转让双方未办理纳税申报、取得完税证明的情况。本文根据相关规定，就个人转让股权的相关税务问题进行梳理。

一、个人转让股权的情形与适用范围

根据《股权转让所得个人所得税管理办法（暂行）（2018年修订）》（简称“《股权转让所得个人所得税管理办法（暂行）》”）第三条规定，股权转让是指个人将在中国境内成立的企业或组织（统称“被投资企业”，不包括个人独资企业和合伙企业）的股权或股份（统称“股权”）转让给其他个人或法人的行为，包括以下情形：

① 出售股权；

② 公司回购股权；

③ 发行人首次公开发行新股时，被投资企业股东将其持有的股份以公开发行方式一并向投资者发售；

④ 股权被司法或行政机关强制过户；

⑤ 以股权对外投资或进行其他非货币性交易；

⑥ 以股权抵偿债务；

⑦ 其他股权转移行为。

本文所涉及的股权转让不包括：个人在上海证券交易所、深圳证券交易所转让从上市公司公开发行和转让市场取得的上市公司股票，转让限售股，以及其他有特别规定的股权转让。

二、个人转让股权应缴纳的税种

（一）个人所得税

根据《个人所得税法》、《股权转让所得个人所得税管理办法（暂行）》等规定，个人转让股权，以股权转让收入减除股权原值和合理费用后的余额为应纳税所得额，按“财产转让所得”以20%的税率缴纳个人所得税，即股权转让个人所得税=（股权转让收入-股权原值-合理费用）*20%，其中：

① 股权转让收入是指转让方因股权转让而获得的现金、实物、有价证券和其他形式的经济利益，包括转让方取得与股权转让相关的各种款项，包括违约金、补偿金以及其他名目的款项、资产、权益等，以及纳税人按照合同约定在满足约定条件后取得的后续收入。

② 股权原值依照以下方法确认：（一）以现金出资方式取得的股权，按照实际支付的价款与取得股权直接相关的合理税费之和确认股权原值；（二）以非货币性资产出资方式取得的股权，按照税务机关认可或核定的投资入股时非货币性资产价格与取得股权直接相关的合理税费之和确认股权原值；（三）通过无偿让渡方式取得股权，具备本办法第十三条第二项所列情形的，按取得股权发生的合理税费与原持有人的股权原值之和确认股权原值；（四）被投资企业以资本公积、盈余公积、未分配利润转增股本，个人股东已依法缴纳个人所得税的，以转增额和相关税费之和确认其新转增股本的股权原值；（五）除以上情形外，由主管税务机关按照避免重复征收个人所得税的原则合理确认股权原值；（六）股权转让人已被主管税务机关核定股权转让收入并依法征收个人所得税的，该股权受让人的股权原值以取得股权时发生的合理税费与股权转让人被主管税务机关核定的股权转让收入之和确认；（七）个人转让股权未提供完整、准确的股权原值凭证，不能正确计算股权原值的，由主管税务机关核定其股权原值；（八）对个人多次取得同一被投资企业股权的，转让部分股权时，采用“加权平均法”确定其股权原值。

③ 合理费用是指股权转让时按照规定支付的有关税费。

（二）印花税

根据《印花税暂行条例（2011年修订）》（简称“《印花税暂行条例》”）第二条第（二）项、第八条、第十三条，以及《印花税法》（2022年7月1日起施行）第一条、第六条、第十条等规定，签订股权转让协议的单位和个人应当按照万分之五的税率缴纳印花税。

三、纳税申报相关义务

根据《股权转让所得个人所得税管理办法（暂行）》第五条规定，个人股权转让所得个人所得税，以股权转让方为纳税人，以受让方为扣缴义务人。具体而言，股权转让相关方应当履行的相关义务如下：

主体	应履行义务	法律责任
纳税人（股权转让方）	1．扣缴义务人应于股权转让相关协议签订后5个工作日内，将股权转让的有关情况报告主管税务机关。 2．扣缴义务人、纳税人应当依法在次月15日内向主管税务机关申报纳税： ① 受让方已支付或部分支付股权转让价款的； ② 股权转让协议已签订生效的； ③ 受让方已经实际履行股东职责或者享受股东权益的； ④ 国家有关部门判决、登记或公告生效的； ⑤ 股权被司法或行政机关强制过户、股权对外投资或进行其他非货币性交易、以股权抵偿债务、其他股权转移行为已完成的； ⑥ 税务机关认定的其他有证据表明股权已发生转移的情形。 2．纳税人、扣缴义务人向主管税务机关办理股权转让纳税（扣缴）申报时，还应当报送以下资料： ① 股权转让合同（协议）； ② 股权转让双方身份证明； ③ 按规定需要进行资产评估的，需提供具有法定资质的中介机构出具的净资产或土地房产等资产价值评估报告； ④ 计税依据明显偏低但有正当理由的证明材料； ⑤ 主管税务机关要求报送的其他材料。	1．纳税人未按照规定期限缴纳税款的，扣缴义务人未按照规定期限解缴税款的，税务机关除责令限期缴纳外，从滞纳税款之日起，按日加收滞纳税款万分之五的滞纳金。 2．纳税人未按照规定的期限办理纳税申报和报送纳税资料的，或者扣缴义务人未按照规定的期限向税务机关报送代扣代缴、代收代缴税款报告表和有关资料的，由税务机关责令限期改正，可以处二千元以下的罚款；情节严重的，可以处二千元以上一万元以下的罚款。
扣缴义务人（股权受让方）
被投资企业	1.应当详细记录股东持有本企业股权的相关成本，如实向税务机关提供与股权转让有关的信息，协助税务机关依法执行公务。 2.在董事会或股东会结束后5个工作日内，向主管税务机关报送与股权变动事项相关的董事会或股东会决议、会议纪要等资料。3．发生个人股东变动或者个人股东所持股权变动的，应当在次月15日内向主管税务机关报送含有股东变动信息的《个人所得税基础信息表（A表）》及股东变更情况说明。	/

四、纳税申报与工商变更的共享监管机制

《个人所得税法》第十五条第二款规定，个人转让股权办理变更登记的，市场主体登记机关应当查验与该股权交易相关的个人所得税的完税凭证。经笔者检索，截至目前，部分地方税务部门及工商部门就个人转让股权的纳税申报及工商变更登记备案实施共享监管机制以进一步加强个人转让股权的税收监管，具体如下：

地区	要求	依据
广东省深圳市	2021年6月18日起，个人转让股权办理股东变更登记的，在向市场监督管理部门办理变更登记前，扣缴义务人、纳税人应依法在被投资企业所在地主管税务机关办理纳税申报。市场监督管理部门确认个人转让股权行为已完成纳税申报后，依照相关规定为被投资企业办理股权变更登记。	《国家税务总局深圳市税务局深圳市市场监督管理局关于进一步规范个人转让股权办理变更登记工作的通告》（2021年第7号）
广东省广州市	2021年4月1日起，个人转让股权办理股东变更登记的，应先到税务机关办理个人所得税纳税申报，市场主体登记机关应当查验与该股权交易相关的个人所得税的完税凭证，市场主体登记机关根据税务机关共享的《自然人股东股权变更完税情况表》（完税凭证）办理股权变更登记。	《国家税务总局广州市税务局广州市市场监督管理局关于个人股权变更登记需查验完税凭证的通告》（2021年第2号）
广东省佛山市	2021年4月19日起，个人发生股权转让行为，在向市场监督管理部门办理变更登记手续前，扣缴义务人、纳税人应依法在被投资企业所在地主管税务机关办理纳税申报，报送个人所得税申报表等相关资料。佛山市各级市场监督管理部门通过网络“无纸化”查验股权转让相关个人所得税完税信息后，依照有关规定为被投资企业办理股东变更登记。	《国家税务总局佛山市税务局佛山市市场监督管理局关于规范股权转让个人所得税管理的通告》（2021年第1号）
广东省云浮市	2021年1月1日起，个人股权转让应当自股权转让协议签订之日起30日内办理股权变更手续。发生个人股权转让业务的纳税人，应先到主管税务机关办理纳税申报，缴纳应纳税费，取得完税凭证后，再向市场监督管理部门申请办理股权变更的注册登记，市场监督管理部门应先查验完税凭证后方可受理业务申请，未能提供完税凭证的，市场监督管理部门将不予受理股权转让的业务申请。	《国家税务总局云浮市税务局云浮市市场监督管理局关于开展个人转让股权变更登记查验工作的公告》（2020年第5号）
广东省茂名市	2021年3月1日起，市场监督管理部门在办理股东变更登记时，将查验与该股权转让相关的个人所得税完税证明，对未进行个人所得税纳税申报的不予受理股权变更登记。	《国家税务总局茂名市税务局茂名市市场监督管理局关于个人股权变更登记需查验完税证明的通告》
广东省江门市	2020年12月1日起，市场监督管理部门为个人转让股权办理变更登记时，将通过政务信息共享方式等查验个人转让股权完税凭证。	《国家税务总局江门市税务局江门市市场监督管理局关于个人股权转让变更登记查验完税凭证的通告》（通告〔2020〕1号）
广东省珠海市横琴新区	2020年11月16日起，横琴新区登记的公司拟办理股权变更登记，涉及个人股权转让变更的，应先到横琴新区税务局完成相关个人所得税申报后，再向横琴新区工商局申请办理公司股权变更登记。办理涉及个人股权转让的公司变更登记业务时，横琴新区工商局将查验个人转让股权相关的个人所得税完税凭证，查验符合要求的，予以办理公司股权变更登记。对未依法完成相关纳税申报，查验不符合要求的，横琴新区工商局不予办理公司股权变更登记。	《国家税务总局珠海市横琴新区税务局珠海市横琴新区工商行政管理局关于个人股权变更登记需查验完税凭证的通告》
广东省汕头市南澳县	2021年5月1日起，个人转让股权办理股东变更登记的，应先到税务机关办理个人所得税纳税申报，市场主体登记机关应当查验与该股权交易相关的个人所得税的完税凭证，市场主体登记机关根据税务机关共享的《自然人股东股权变更完税情况表》（完税凭证）办理股权变更登记。	《国家税务总局南澳县税务局南澳县市场监督管理局关于个人股权变更登记需查验完税凭证的通告》
天津市	2020年5月11日起，被投资企业发生个人股权转让行为，在向市场监督管理部门办理变更登记手续前，扣缴义务人、纳税人应依法在被投资企业所在地主管税务机关办理纳税申报，报送个人所得税申报表等相关资料。市场监督管理部门在确认个人股权转让行为已经进行纳税申报后，依照相关规定为被投资企业办理股权变更登记。	《国家税务总局天津市税务局天津市市场监督管理委员会关于规范股权转让所得个人所得税管理工作的通告》
广西	2021年6月1日起，被投资企业发生个人股权转让行为，扣缴义务人（或纳税人）应依法在被投资企业所在地主管税务机关办理纳税申报，报送个人所得税申报表及相关资料；被投资企业应当向主管税务机关报送与股权变动事项相关的资料。个人转让股权办理变更登记的，市场主体登记机关应当在查验与该股权交易相关的个人所得税完税凭证后即时办理变更登记手续。	《国家税务总局广西壮族自治区税务局广西壮族自治区市场监督管理局关于规范股权转让个人所得税管理工作的通告》（国家税务总局广西壮族自治区税务局广西壮族自治区市场监督管理局通告2021年第5号）
湖南省岳阳市	2021年1月1日起，被投资企业发行个人股权转让行为，在向市场监督管理部门办理变更登记手续前，扣缴义务人、纳税人应依法在被投资企业所在地主管税务机关办理纳税申报，报送个人所得税申报表等相关资料。市场监督管理部门在确认个人股权转让行为已经进行纳税申报后，依照相关规定为被投资企业办理股权变更登记。	《国家税务总局岳阳市税务局岳阳市市场监督管理局关于规范股权转让所得个人所得税管理工作的通告》（2020年第3号）
湖南省益阳市	2017年4月23日起，个人股权转让协议签订后，相关各方应按以下程序报送资料、申报纳税、办理股权变更登记手续和变更税务登记： ① 扣缴义务人应于股权转让相关协议签订后5个工作日内，将股权转让的有关情况报告主管税务机关。 ② 被投资企业应当在董事会或股东会结束后5个工作日内，向主管税务机关报送与股权变动事项相关的董事会或股东会决议、会议纪要等资料。 ③ 被投资企业发生个人股东变动或者个人股东所持股权变动的，应当在次月15日内向主管税务机关报送含有股东变动信息的《个人所得税基础信息表（A表）》及股东变更情况说明。 ④ 扣缴义务人或纳税人应当依法向主管税务机关申报纳税。 ⑤ 主管税务机关要及时核实股权转让交易价格与股东变动等情况，依法依规计征税收，凭扣缴义务人或纳税人缴税凭证开具《益阳市地方税务局税收协控联管完税证明单》。 ⑥ 需要办理面签的，工商部门凭主管税务机关开具的《益阳市地方税务局税收协控联管完税证明单》等资料为转让方和受让方办理股权转让面签手续。 ⑦ 工商部门审查有关必备资料合格后，为被投资企业办理股权变更登记手续。 ⑧ 被投资企业应当自工商部门办理变更登记之日起30日内，到主管税务机关申报办理变更税务登记。	《益阳市人民政府办公室关于进一步加强个人股权转让所得个人所得税征收管理工作的通知》（益政办发〔2017〕11号）

五、IPO项目的关注事项

（一）主要关注事项

发行人历史沿革中的股权转让合法合规性历来是IPO项目审核中的常规关注事项。根据IPO项目的审核反馈情况看，监管机构主要关注事项包括：

① 历次股权变动的具体背景、原因、定价依据及公允性；

② 受让方相关资金来源及实际支付情况；

③ 是否双方真实意思表示，是否存在委托持股、信托持股、利益输送或其他利益安排，是否存在纠纷或潜在纠纷；

④ 各股东是否均依法履行纳税申报义务，或者股权转让过程中涉及到的控股股东及实际控制人缴纳所得税、发行人代扣代缴情况；

⑤ 是否存在违反税收法律法规等规范性文件的情况，是否因此受到行政处罚等。

（二）参考案例

1.中红医疗（2020年11月10日创业板上市委审议通过）

反馈：桑树军在转让发行人股权时是否依法缴纳其个人所得税，发行人在设立和整体变更过程中是否存在其他瑕疵事项，如是，请披露对发行人的具体影响，发行人采取的补救措施，所采取的补救措施法律依据是否充分，是否须经有权机关批准，履行的程序是否合法合规。

发行人律师回复：……根据发行人出具的书面确认文件，并经本所经办律师核查，发行人整体变更为股份公司时，自然人股东桑树军应纳税所得额为14,900,935.20元，应纳个人所得税2,980,187.04元。因本次整体变更未涉及现金利润分配，自然人股东履行纳税义务存在困难，发行人于2017年12月向滦南县地方税务局申请缓缴个人所得税。根据《财政部国家税务总局关于个人非货币性资产投资有关个人所得税政策的通知》（财税[2015]41号）、《国家税务总局关于个人非货币性资产投资有关个人所得税征管问题的公告》及滦南县地方税务局出具的对《关于自然人股东以未分配利润和盈余公积金转增资本缓缴个人所得税的申请》的批复，滦南县地方税务局同意缓交个人所得税，“待公司上市成功且股东完成股份变现后，再予以交纳相关个人所得税”。2020年9月15日，桑树军向国家税务总局滦南县税务局第一税务分局缴纳税款2,980,187.04元，并于2020年9月16日取得税收完税证明。据此，本所经办律师认为，发行人整体变更为股份公司涉及的自然人股东桑树军纳税义务已履行完毕，不存在瑕疵情况。

2.迈拓股份（2020年11月30日创业板上市委审议通过）

反馈：发行人历次股权转让涉及的股东个人所得税缴纳情况。

发行人律师回复：……2016年12月，第三次股权转让的转让方与受让方于2015年8月即达成股权转让意向并支付了股权转让价款，该次转让所涉个税金额由税务局按照2.78元/实缴出资额核定征收。2016年12月，第四次股权转让包含代持还原及非代持还原的股权转让两部分，其中代持还原涉及的股权转让因转让目的系解除代持，恢复被代持方的实际股东身份，因此被代持方与代持方确认股权转让价款无需支付，但税务主管部门仍按照股权转让征收个人所得税，相关税金已足额缴纳；非代持还原的股权转让部分也已经足额缴纳相应的个人所得税。2017年5月，第五次股权转让的个人所得税缴纳系根据国家税务总局南京市江宁区税务局第二税务所《税务事项告知书》核定的个人所得税款金额进行缴纳。除2017年5月第五次股权转让，公司历次股权转让系根据转让方实际出资情况结合当时公司每股净资产，经转让方与受让方协商确认，定价公允。2017年5月第五次股权转让系公司对员工实施股权激励，转让价格系以迈拓仪表2016年12月31日净资产为依据，综合考虑公司现状、成长性和对员工股权激励等因素最终确定。上述历次股权转让所涉及的个人所得税，均由转让方按照股权转让收入减除股权原值和合理费用后的余额为应纳税所得额，按20%的税率缴纳个人所得税，相关税金均已缴纳。

3.东亚机械（2020年12月03日创业板上市委审议通过）

反馈：发行人历次股权变动、海外持股架构的搭建，是否符合我国有关税收、外资、外汇管理等方面的法律法规规定，是否符合境外相关法律规定。

发行人律师回复：发行人1999年股权转让的纳税义务人为香港富源，韩萤焕为代扣代缴义务人，本次转让韩萤焕未代扣代缴税款。鉴于未代扣代缴所得税不属于《中华人民共和国税收征收管理法（2015修正）》规定的偷税、抗税、骗税行为，且股权转让发生至今已超过该法规定的五年行政处罚期限，因此本次未代扣代缴不会导致韩萤焕受到行政处罚。除前述情形外，发行人其他历次股权变动均符合有关税收法律法规的规定。此外，根据国家税务总局厦门市同安区税务局出具的《证明》，发行人报告期内纳税申报的税种、税率符合税法的相关规定，且截至该证明出具之日，东亚机械不存在重大税务违法行为记录，未受过税务主管部门的行政处罚。根据本所律师通过相关税收、外资和外汇主管部门网站公开信息的查询结果，截至本补充法律意见书出具之日，发行人不存在因历次股权变动情况而受到税收、外资或外汇主管部门处罚的情形。

六、法律尽职调查注意事项及处理建议

针对目标公司或发行人发生的个人转让股权的情况，律师应当核查股权转让相关的交易背景、决策程序、协议签署、股权转让款支付、纳税申报等情况，如发现未进行纳税申报的，及时提醒相关方办理纳税申报（或申请延期缴税）并取得完税证明。

在IPO项目中，还应当进一步关注股权转让的作价依据及其公允性、是否存在代持情况、是否存在行政处罚等情形，股权转让相关方或控股股东、实际控制人还可根据发行人实际情况及IPO审核要求就个人所得税缴纳及处罚等相关风险出具兜底承诺，以确保能够顺利完成上市。

郑天河

华商律师事务所

合伙人

主要执业领域为基金、资本市场与证券、公司法、争议解决

石荣英

华商律师事务所

专职律师

主要执业领域为争议解决、公司法、劳动人事

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